El dia 21 d’octubre de 2025 es van publicar a la pàgina web de l’ICAC 4 noves consultes de comptabilitat pertanyents al BOICAC 143, octubre 2025. Els temes tractats són: tractament comptable de l’ingrés percebut per una empresa a canvi de la cessió d’estalvi energètic en el marc del sistema de Certificats d’Estalvi Energètic (CAU); l’abonament de diferents retribucions extraordinàries a favor d’una sèrie d’empleats, d’un directiu, del president i del conseller delegat; l’adquisició d’accions pròpies per part d’una societat de professionals a un dels socis, incloent en l’operació una clàusula de no competència; i l’IVA suportat no deduïble en les quotes d’un arrendament financer.
El dia 21 d’octubre de 2025 es van publicar a la pàgina web de l’ICAC 4 noves consultes de comptabilitat pertanyents al BOICAC 143, octubre 2025. Els temes tractats són: tractament comptable de l’ingrés percebut per una empresa a canvi de la cessió d’estalvi energètic en el marc del sistema de Certificats d’Estalvi Energètic (CAU); l’abonament de diferents retribucions extraordinàries a favor d’una sèrie d’empleats, d’un directiu, del president i del conseller delegat; l’adquisició d’accions pròpies per part d’una societat de professionals a un dels socis, incloent en l’operació una clàusula de no competència; l’IVA suportat no deduïble en les quotes d’un arrendament financer. A continuació, oferim el seu resum:
BOICAC NÚM. 143/2025: CONSULTA 1. SOBRE EL TRACTAMENT COMPTABLE DE L’INGRÉS PERCEBUT PER UNA EMPRESA A CANVI DE LA CESSIÓ D’ESTALVI ENERGÈTIC EN EL MARC DEL SISTEMA DE CERTIFICATS D’ESTALVI ENERGÈTIC (CAU)
Per a respondre a la pregunta comença per presentar-nos el marc normatiu aplicable al Sistema de Certificats d’Estalvi Energètic (SCAE) i el seu funcionament bàsic. Així:
a) Creació del Sistema Nacional d’Obligacions d’Eficiència Energètica (SNOEE): article 69 de la Llei 18/2014, de 15 d’octubre, d’aprovació de mesures urgents per al creixement, la competitivitat i l’eficiència. Així, els subjectes obligats d’aquest sistema són les empreses comercialitzadores de gas i electricitat, els operadors de productes petrolífers a l’engròs i els operadors de gasos liquats del petroli a l’engròs. Aquests subjectes obligats han de contribuir a l’estalvi d’energia a través de la seva aportació al Fons Nacional d’Eficiència Energètica (d’ara endavant, FNEE).
b) Regulació del Sistema de Certificats d’Estalvi Energètic (SCAE):
• Reial decret 36/2023, de 24 de gener, pel qual s’estableix un Sistema de Certificats d’Estalvi Energètic.
• Ordre TED/815/2023 de 18 de juliol, per la qual es desenvolupa parcialment el Reial decret 36/2023, de 24 de gener, pel qual s’estableix un Sistema de Certificats d’Estalvi Energètic.
• Ordre TED/845/2023, de 18 de juliol, per la qual s’aprova el catàleg de mesures estandarditzades d’eficiència energètica.
Aquest és un sistema mitjançant el qual els subjectes obligats poden complir amb la seva aportació al FNEE generant el seu propi estalvi d’energia, o bé liquidant CAU en relació amb actuacions dutes a terme per tercers, els propietaris de l’estalvi. Es defineix un CAU com un document electrònic que estableix el reconeixement fefaent de l’estalvi anual de consum d’energia final derivat d’una actuació d’eficiència energètica.
Aquest instrument permet monetitzar els estalvis energètics, recuperant part del cost de les inversions en eficiència energètica (canvi d’il·luminació, millora de l’aïllament tèrmic, renovació d’equips industrials o domèstics, etc.), ja que l’usuari final, que sol coincidir amb el propietari de l’estalvi, podrà rebre una contraprestació si ven els estalvis obtinguts per a la seva posterior certificació mitjançant el sistema de CAE.
Els participants bàsics i el seu rol en aquest sistema serien els següents:
a) Subjecte obligat i el subjecte delegat: són aquelles persones jurídiques que tenen l’obligació de contribuir al FNEE, ja sigui com una obligació genuïna establerta pel SNOEE o per delegació, respectivament
b) Propietari de l’estalvi: és la persona física o jurídica que duu a terme la inversió de l’actuació en eficiència energètica, per exemple, una empresa que inverteix en eficiència energètica dels seus processos o instal·lacions. Aquest propietari pot transferir l’estalvi anual d’energia final aconseguit per l’actuació de les següents maneres:
• Conveni CAU: mitjançant la signatura d’un Conveni CAU pel qual cedeix l’estalvi generat a canvi d’una contraprestació econòmica a un subjecte obligat o a un subjecte delegat.
• Contracte privat de cessió d’estalvis: el sistema CAU també preveu la possibilitat que el propietari de l’estalvi original cedeixi aquest estalvi a un intermediari perquè sigui aquest qui el transmeti al subjecte obligat o subjecte delegat. En aquest cas, el contracte signat entre el propietari de l’estalvi i l’intermediari es denomina “contracte privat de cessió d’estalvis”.
Amb la signatura d’un conveni CAU, el subjecte obligat o subjecte delegat adquireix la condició de propietari d’estalvi i, amb això, ha de presentar una sol·licitud de verificació davant un verificador d’estalvi energètic. A continuació, el sol·licitant haurà de presentar davant el Gestor autonòmic la sol·licitud d’emissió de CAE, acompanyada del dictamen de verificació favorable i de la documentació requerida legalment. Una vegada emès un CAU, el Gestor autonòmic procedirà a la seva preinscripció en el Registre Nacional de CAE. A continuació, el Coordinador Nacional del Sistema CAU procedirà a la inscripció definitiva del certificat en el Registre Nacional de CAE i a comunicar tal circumstància al sol·licitant que passa a ser el titular del CAE. En aquest moment, el CAU adquireix validesa en tot el territori nacional i pot ser objecte de transmissió i/o liquidació en el FNEE.
Tractament comptable
Vist l’anterior i sobre la base del fons econòmic de l’operació, l’ICAC opina que l’impacte econòmic que es deriva en el “propietari de l’estalvi” de l’esmentada normativa és equivalent al que es posaria de manifest si l’Administració Pública decidís atorgar una ajuda directa per a fomentar l’estalvi energètic. Des d’una perspectiva estrictament comptable la signatura del conveni CAU constitueix una fita anàloga a la concessió d’una subvenció l’objectiu de la qual és finançar part del cost de l’actuació en matèria d’eficiència energètica, aconseguint amb això l’assoliment d’un objectiu d’interès general perseguit per l’Administració Pública.
En conseqüència, la contraprestació rebuda per l’entitat que duu a terme la inversió en eficiència energètica, i que es posa de manifest amb la signatura del conveni CAU, ha de ser registrada i valorada comptablement d’acord amb l’apartat 1. Subvencions, donacions i llegats atorgats per tercers diferents dels socis o propietaris de la NRV 18a Subvencions, donacions i llegats rebuts del PGC. En particular, des d’una perspectiva comptable, cal concloure que:
1r) Reconeixement de la subvenció: La signatura del conveni CAU entre el subjecte obligat o delegat i la persona que ha realitzat la inversió suposa, d’una banda, la transferència (en termes administratius) de l’estalvi anual d’energia final aconseguit, i per un altre, l’establiment d’un acord sobre la contraprestació oferta al propietari inicial d’aquest estalvi. En aquest sentit, com s’ha indicat, pot afirmar-se que la signatura d’aquest conveni constitueix, a efectes comptables, un acord individualitzat de concessió de la subvenció a favor de l’empresa.
Una vegada signat aquest conveni, la contraprestació és certa sempre que es compleixin les condicions previstes en aquest, amb independència que el seu cobrament es produeixi en un moment posterior. Per tant, el moment de la signatura del conveni CAU constitueix la fita que dona lloc al reconeixement de la subvenció per part de l’entitat que ha dut a terme la inversió.
En aquest context, si a més d’existir el citat acord s’hagués executat la inversió, el “propietari de l’estalvi” hauria de registrar el corresponent import com una subvenció no reintegrable en el moment de la signatura del conveni CAU. En cas contrari, la quantitat convinguda es registraria inicialment com a reintegrable fins que es compleixi aquesta condició.
2n) Imputació a resultats: Pel que fa a la imputació a resultats, l’apartat 1.3 de la NRV 18a indica que la imputació a resultats de les subvencions, donacions i llegats de caràcter no reintegrable s’efectuarà atenent la seva finalitat. Tenint en compte que la contraprestació rebuda amb la signatura del conveni CAU serveix per a finançar, totalment o parcialment, la inversió realitzada, el criteri d’imputació a resultats de la subvenció s’establirà, amb caràcter general, en proporció a la dotació a l’amortització efectuada en cada període per a la citada inversió.
BOICAC NÚM. 143/2025: CONSULTA 2. SOBRE EL TRACTAMENT COMPTABLE DE L’ABONAMENT DE DIFERENTS RETRIBUCIONS EXTRAORDINÀRIES A FAVOR D’UNA SÈRIE D’EMPLEATS, D’UN DIRECTIU, DEL PRESIDENT I DEL CONSELLER DELEGAT
En concret, es tracta del cas d’una societat que, amb anterioritat a la formalització del contracte de la seva compravenda, el seu consell d’administració va acordar a l’abril de 20X6, retribuir amb càrrec a aquest exercici a empleats i directius, i proposar per a l’aprovació de la Junta general d’accionistes, la retribució de determinats membres del consell d’administració pel seu acompliment professional. Aquest acord va ser ratificat per la Junta general d’accionistes al maig de 20X6. A continuació, es detallen les diferents retribucions acordades:
a) Prima extraordinària a una sèrie d’empleats: a l’abril de 20X6 el consell d’administració va aprovar una retribució variable i extraordinària a favor d’una sèrie de persones ocupades per la societat consultant. Els motius pel pagament d’aquesta retribució són, entre altres, la seva contribució a la creació de valor de la societat al llarg dels últims anys, el seu esforç en l’increment de les vendes i els serveis prestats als clients.
L’aprovació del pagament de la prima extraordinària va ser ratificada per la Junta general d’accionistes al maig de 20X6, i es va acordar que anés abonat als empleats corresponents en la nòmina del mes següent al mes en què s’aproven els comptes anuals de la societat, que va tenir lloc en la Junta general de maig de 20X6. La prima extraordinària va ser pagada en la nòmina de juny de 20X6.
b) Retribució variable extraordinària a un directiu amb contracte de treball i relació laboral: un directiu de la societat era partícip d’un pla d’incentius de la societat vinculat a les accions d’aquesta («equity incentivi scheme») amb anterioritat a l’entrada d’un accionista de referència (Fons d’inversió de capital de risc) en 20X1. En virtut d’aquest pla, el directiu era beneficiari d’un import en efectiu equivalent a un determinat nombre d’accions, o de l’1% sobre el capital social abans de l’ampliació de capital subscrita pel fons d’inversió de capital de risc. Aquest dret es va reconèixer per a retribuir, incentivar i motivar la seva participació en la bona marxa de la societat.
En 20X2, coincidint amb la segona ampliació de capital a la qual van acudir alguns accionistes, es va substituir aquest «equity incentivi scheme» per una retribució variable que donava dret a una retribució extraordinària en cas que es produís qualsevol esdeveniment de liquiditat, ja fora pel repartiment de dividends, l’entrada d’un nou inversor o la venda total o parcial de la societat. Aquesta retribució variable extraordinària consistiria en l’equivalent en metàl·lic d’aquest nombre determinat d’accions.
En la consulta es manifesta que aquest directiu té subscrit un contracte de treball i manté una relació laboral amb la societat consultant.
En virtut de l’anterior, el consell d’administració va acordar el pagament de la retribució variable a favor del directiu a l’abril de 20X6, que s’efectuaria en el mes de la venda de les accions de la societat.
Al maig de 20X6 la Junta general d’accionistes va ratificar l’aprovació del dret a rebre la retribució extraordinària sobre l’esdeveniment de liquiditat que es produeixi en el moment de la venda de les accions de la societat, a favor d’aquest directiu. Així mateix, s’acordava que el seu abonament havia de produir-se al més aviat possible una vegada s’hagués portat a terme aquesta venda. En particular, l’abonament de la retribució variable extraordinària es va produir en la nòmina del mes de juny.
c) Retribució per la consecució dels assoliments marcats pels accionistes al president del consell d’administració i al conseller delegat
A l’abril de 20X6 el consell d’administració va acordar proposar a la Junta general d’accionistes l’aprovació d’una retribució extraordinària a favor del president i del conseller delegat de la societat. Els motius per a l’aprovació del pagament d’aquesta retribució són la labor exercida, el seu compromís diari i la visió estratègica aportada a la societat, més enllà de la feina com a membre del consell d’administració, que han permès el creixement, posicionament i la creació de valor per a la mateixa companyia i en conseqüència per als accionistes.
Al maig de 20X6 la Junta general d’accionistes va acordar atorgar a aquests consellers una retribució per la consecució dels assoliments marcats pels accionistes, especificant-se en l’acta de la Junta que la meritació d’aquesta retribució es produiria en el moment de la venda de les accions de la societat i el seu abonament tindria lloc al més aviat possible una vegada s’hagi completat aquesta venda. En concret, l’abonament de la retribució es va produir el mes de juny al conseller delegat i el mes de juliol al president.
Tractament comptable
Per a fonamentar la seva resposta a la consulta l’ICAC es basa en:
– El Marc Conceptual de la Comptabilitat (MCC), recollit en la primera part del Pla General de Comptabilitat (PGC) aprovat pel Reial decret 1514/2007, de 16 de novembre. En concret a:
• Definició de passiu: al punt 2 de l’apartat 4t Elements dels comptes anuals.
• Reconeixement en balanç d’un passiu i moment en què cal fer-ho: al punt 2 de l’apartat 5è Criteris de registre o reconeixement comptable dels elements dels comptes anuals.
• Principi de meritació: Al punt 2 de l’apartat 3r Principis comptables.
– La NRV 17a Transaccions amb pagaments basats en instruments de patrimoni de la segona part del PGC.
– La NRV 16a Passius per retribucions a llarg termini al personal.
– La CICAC 1 del BOICAC 131, setembre 2022, sobre el tractament comptable de les despeses derivades del pla de retribució a empleats abonat per una entitat vinculada.
A més, en relació amb les retribucions als professionals que treballen en una empresa, ens recorda que:
– Si estan vinculats a aquesta per un contracte laboral i formen part del personal de l’entitat, totes les retribucions, qualsevol que sigui la seva forma o concepte, es recolliran en els comptes del subgrup 64. Despeses de personal.
– Si la vinculació és a través d’un contracte mercantil tindrà la naturalesa de prestació de serveis per tercers i es recolliran en comptes del subgrup 62.
Basant-se en l’anterior, l’ICAC conclou el següent:
a) Prima extraordinària a una sèrie d’empleats i retribució per la consecució dels assoliments marcats pels accionistes al president del consell d’administració i al conseller delegat: amb independència del moment efectiu del pagament, la despesa per les remuneracions als empleats a conseqüència de la prima extraordinària i les remuneracions a favor del president i del conseller delegat, aprovades totes dues per la Junta general d’accionistes, degueren registrar-se en l’exercici en el qual neixen els drets i obligacions descrites en la consulta, això és, el moment de la meritació, és a dir, quan s’adopti l’acord per l’òrgan competent a aquest efecte (òrgan d’administració o Junta General), en funció de la naturalesa del compromís assumit i que, d’acord amb la informació facilitada, en tot cas serà l’any 20X6.
b) Retribució variable extraordinària a un directiu amb contracte de treball i relació laboral: en funció de la descripció del pla d’incentius referit en la consulta com «equity incentivi scheme», el tractament comptable és el previst en la NRV 17a Transaccions amb pagaments basats en instruments de patrimoni. En conseqüència:
• Pla original: amb independència del moment efectiu del pagament, a partir del moment en què es va formalitzar el pla d’incentius abans de 20X1, en aplicació de l’esmentada NRV 17a, la societat consultant degué reconèixer els serveis prestats com una despesa de personal i, per un altre, el corresponent passiu si la transacció es liquidés amb un import que estigui basat en el valor d’instruments de patrimoni. En la mesura que el pla d’incentius estigués condicionat a un termini d’irrevocabilitat perquè el directiu pogués rebre l’import corresponent al nombre fixat d’accions, d’acord amb la NRV 17a, la meritació del passiu es produeix al llarg d’aquest període temporal, és a dir, des de la formalització fins que el dret sigui irrevocable.
• Efectes de la substitució: sota la premissa de l’existència d’un termini d’irrevocabilitat en el pla original, l’acord de substitució del citat pla, l’any 20X2, per la retribució extraordinària variable va poder originar la interrupció de la meritació de la referida despesa en la mesura en què l’empresa no pogués realitzar des d’aquesta data una estimació fiable sobre quan s’anava a produir l’esdeveniment de liquiditat que desencadenaria la sortida de recursos en benefici del directiu.
Per tant, la qüestió a determinar consistiria en identificar el termini de meritació de la retribució -en els termes expressats en la consulta 1 del BOICAC núm. 131/2022 Sobre el tractament comptable de les despeses derivades del pla de retribució a empleats abonat per una entitat vinculada- quan l’element que desencadena el reconeixement del deute amb el directiu és contingent.
Doncs bé, en tal cas, seguint les regles generals per al registre d’un passiu i els principis que es dedueixen de la NRV 16a Passius per retribucions a llarg termini al personal, assumint que l’esquema de retribució acordat origina el naixement d’una obligació present per a l’empresa, en principi, la meritació de la despesa s’hauria d’efectuar en el termini que transcorregués entre aquesta data i el moment en què es resolgués la incertesa, amb l’esdeveniment de liquiditat sempre que fos probable la sortida de recursos i que el seu import es pogués estimar de manera fiable. En cas contrari, l’inici de la meritació hauria de postergar-se fins que es compleixin aquestes condicions.
Si la substitució d’un esquema de retribució per un altre té un contingut merament formal, però en substància no s’haguessin modificat els elements que la configuren, la solució també seria similar, però en tal cas, davant l’absència d’un període d’irrevocabilitat, l’empresa degué aplicar el criteri expressat en el paràgraf anterior des de l’inici de l’operació.
BOICAC NÚM. 143/2025: CONSULTA 3. SOBRE EL TRACTAMENT COMPTABLE DE L’ADQUISICIÓ D’ACCIONS PRÒPIES PER PART D’UNA SOCIETAT DE PROFESSIONALS A UN DELS SOCIS, INCLOENT EN L’OPERACIÓ UNA CLÀUSULA DE NO COMPETÈNCIA
En concret, la consulta versa sobre una societat de professionals que adquireix accions pròpies d’un soci professional per un percentatge del 25% en un supòsit de lliure adquisició d’accions, l’import de compra de les quals inclou una clàusula de no competència d’una llista de clients per un període de tres anys.
Els contractes amb els clients inclosos en la clàusula de no competència generaran ingressos durant el període de durada de tres anys a conseqüència d’aquesta protecció, excepte en els casos en què es produeixin rescissions de contractes o no renovacions dels mateixos per part dels clients.
El preu conjunt de la compravenda s’estipula en 100 o.m., incloent-hi la clàusula de no competència assimilable a una comissió dels contractes amb una llista de clients durant els pròxims 3 anys, i el valor raonable del 25% de la societat, el patrimoni net de la qual és de 100 o.m. Es considera que el valor raonable ascendeix a 25 o.m. segons valoració d’un expert independent, perquè no hi ha plusvàlues addicionals a considerar. En conseqüència, la diferència amb el preu conjunt de la compravenda ha de considerar-se com el preu satisfet per la clàusula de no competència per un període de 3 anys, és a dir, 75 o.m.
Tenint en compte el que es disposa en l’article 34.2 del Codi de Comerç, en el sentit que en la comptabilització de les operacions s’atendrà la seva realitat econòmica i no sols a la seva forma jurídica, el consultant planteja les següents qüestions:
1. Si s’ha de registrar l’adquisició de les accions pròpies pel seu valor raonable com a accions pròpies (25 o.m.) i l’import satisfet per la clàusula de no competència (75 o.m.) ha d’imputar-se:
• En el compte de pèrdues i guanys de l’exercici, en considerar-se una indemnització al soci professional sortint, i en quin epígraf del compte de pèrdues i guanys ha de classificar-se aquesta indemnització.
• En la partida Altres despeses d’explotació del compte de pèrdues i guanys de manera sistemàtica i coherent amb la transferència dels béns i serveis amb els quals es relacionen, per la qual cosa seran, si és el cas, objecte de periodificació durant el període de durada (25 o.m. anuals durant tres anys).
• En la partida d’Altres immobilitzats intangibles del balanç de situació (per exemple, com a drets comercials tal com s’estableix en la NRV 6a f) del PGC) i aquest actiu ser objecte d’amortització i correcció valorativa per deterioració segons l’especificat amb caràcter general per als immobilitzats intangibles.
2. Si, en cas de produir-se rescissions de contractes o no renovacions dels mateixos per part dels clients inclosos en la clàusula de no competència, s’ha de registrar com a despesa en l’exercici en què es produeixi aquesta circumstància l’estimació raonable dels costos incrementals d’aquests contractes sobre la totalitat de l’import satisfet, o bé, si s’hagués registrat com un actiu en la partida Altres immobilitzats intangibles del balanç de situació s’ha de registrar la correcció valorativa per deterioració segons l’estimació raonable d’aquests contractes sobre la totalitat de l’import satisfet, segons l’especificat amb caràcter general per als immobilitzats intangibles.
Per a respondre a la consulta, l’ICAC es basa en la següent normativa:
a) Respecte al tractament comptable de les operacions amb instruments de patrimoni propi i de l’immobilitzat intangible:
• A l’apartat 4. Instruments de patrimoni propi de la NRV 9a. Instruments financers del PGC aprovat pel Reial decret 1514/2007, de 16 de novembre.
• Articles 20 a 24 de la Resolució de 5 de març de 2019, de l’Institut de Comptabilitat i Auditoria de Comptes (RICAC de societats de capital), per la qual es desenvolupen els criteris de presentació dels instruments financers i altres aspectes comptables relacionats amb la regulació mercantil de les societats de capital.
• NRV 5a. Immobilitzat intangible del PGC desenvolupada per la Resolució de 28 de maig de 2013, de l’Institut de Comptabilitat i Auditoria de Comptes, per la qual es dicten normes de registre, valoració i informació a incloure en la memòria de l’immobilitzat intangible.
b) Respecte a la normativa mercantil: Al Capítol VI del Títol IV del Text Refós de la Llei de Societats de Capital (TRLSC), aprovat pel Reial decret legislatiu 1/2010, de 2 de juliol (arts. 134 a 158).
c) Respecte a la normativa laboral:
• Article 21. Pacte de no concurrència i de permanència en l’empresa del Reial decret legislatiu 2/2015, de 23 d’octubre, pel qual s’aprova el text refós de la Llei de l’Estatut dels Treballadors.
• Article 8. Pacte de no concurrència i de permanència en l’Empresa del Reial decret 1382/1985, d’1 d’agost, pel qual es regula la relació laboral especial del personal d’alta direcció.
Basant-se en la citada normativa, l’ICAC recorda que, amb caràcter general, les accions pròpies es comptabilitzaran en el moment inicial pel seu valor raonable. Si el preu acordat diferís del seu valor raonable, la diferència haurà de registrar-se atesa la realitat econòmica de l’operació. En el cas de la present consulta, la diferència es correspon amb una clàusula de no competència per part del soci que abandona la societat el registre de la qual es realitzarà pel seu valor raonable en funció dels drets i obligacions que creï en cadascuna de les parts, la societat i el soci.
En concret, dels termes del citat pacte sembla deduir-se l’existència de dos elements sobre els quals s’ha arribat a un acord. D’una banda, l’adquisició de les accions del soci, i per un altre, la indemnització per l’extinció de la prestació de serveis que aquest últim havia exercit i que s’instrumenta per mitjà de la clàusula de no competència sobre uns determinats contractes.
Doncs bé, l’ICAC conclou el següent:
a) Accions adquirides: Es valoraran pel seu valor raonable.
b) Import satisfet per la clàusula de no competència: respecte a l’import abonat per aquesta indemnització es donen dues possibilitats:
• Immobilitzat intangible: s’haurà d’activar com un immobilitzat intangible sempre que es compleixin els criteris pel reconeixement d’aquesta mena d’actius establerts en la NRV 5a Immobilitzat intangible del PGC. En particular, en relació amb el reconeixement d’un immobilitzat de naturalesa intangible, la NRV 5a exigeix que a més de complir la definició d’actiu i els criteris de registre o reconeixement comptable continguts en el Marc Conceptual de Comptabilitat, compleixi el criteri de identificabilitat, la qual cosa implica complir algun dels dos següents requisits:
• Sigui separable, això és, susceptible de ser separat de l’empresa i venut, cedit, lliurat per a la seva explotació, arrendat o intercanviat.
• Sorgeixi de drets legals o contractuals, amb independència que tals drets siguin transferibles o separables de l’empresa o d’altres drets o obligacions.
En aquest sentit, malgrat que la relació comercial amb els clients ja formava part del patrimoni de la societat, no és menys cert que el pagament convingut per la no competència suposa un dret de protecció identificable -de base contractual- enfront de la possible intervenció del soci en relació amb aquests concrets clients, per la qual cosa, en principi, sembla que la societat hauria de registrar l’import abonat per tal concepte com un immobilitzat intangible.
La valoració posterior d’aquest actiu seguirà les regles generals incloses en la normativa que s’ha esmentat pel que, en el supòsit de rescissions de contractes o no renovacions d’aquests, es comptabilitzarà la baixa definitiva d’un import de l’actiu.
• Despesa periodificable: de no complir les condicions previstes en la NRV 5a, serà una despesa periodificable en la mesura que genera ingressos futurs.
BOICAC Núm. 143/2025: CONSULTA 4. SOBRE EL TRACTAMENT COMPTABLE DE L’IVA SUPORTAT NO DEDUÏBLE EN LES QUOTES D’UN ARRENDAMENT FINANCER
Concretament, es qüestiona la vigència del tractament comptable recollit en la Resolució de 21 de gener de 1992, del President de l’Institut de Comptabilitat i Auditoria de Comptes, per la qual es dicten normes de valoració de l’immobilitzat immaterial. En la norma vuitena, Arrendament financer de la citada resolució, en el punt 5, s’estableix el següent:
«L’Impost sobre el Valor Afegit que grava les operacions d’arrendament financer es comptabilitzarà només en l’import reportat fiscalment; per la resta no serpà procedent incrementar el deute amb l’Entitat de crèdit.
Si els imports de l’Impost sobre el Valor Afegit reportats fiscalment amb posterioritat al registre de l’actiu no són deduïbles d’acord amb la legislació del tribut, aquests imports es consideraran despeses de l’exercici en què es reportin, no produint cap ajust en la valoració inicial de l’immobilitzat.»
Per a fonamentar la seva resposta l’ICAC comença recordant-nos que després de l’entrada en vigor del Pla General de Comptabilitat (PGC) aprovat pel Reial decret 1514/2007, de 16 de novembre, ha emès interpretacions en desenvolupament de la regulació en matèria d’immobilitzat material, inversions immobiliàries i immobilitzat intangible contingudes en el PGC, i s’ha pronunciat de manera expressa interpretant la vigència d’algunes qüestions regulades en el desenvolupament anterior del PGC de 1990. Així repassa el que s’estableix en:
— La Resolució de 28 de maig de 2013, de l’Institut de Comptabilitat i Auditoria de Comptes, per la qual es dicten normes de registre, valoració i informació a incloure en la memòria de l’immobilitzat intangible.
— La Resolució d’1 de març de 2013, de l’Institut de Comptabilitat i Auditoria de Comptes, per la qual es dicten normes de registre i valoració de l’immobilitzat material i de les inversions immobiliàries.
— La disposició transitòria cinquena del Reial decret 1514/2007, de 16 de novembre, pel qual s’aprova el PGC.
— La Norma de Registre i Valoració (NRV) 8a Arrendaments i altres operacions de naturalesa similar.
— La NRV 12a Impost sobre el Valor Afegit, Impost General Indirecte Canari i altres impostos indirectes, del PGC.
— La NRV 2a Immobilitzat material del PGC.
— La NRV 3a Normes particulars sobre immobilitzat material.
A la vista de la normativa comptable reproduïda d’aplicació a les operacions d’arrendament financer, aquest Institut es manifesta conforme amb el criteri assenyalat en la Resolució de 1992 del President de l’Institut de Comptabilitat i Auditoria de Comptes per la qual es dicten normes de valoració de l’immobilitzat immaterial, en considerar-se adequat i ajustat a la legislació comptable vigent. En aquest cas particular, la meritació de l’IVA suportat no deduïble es produeix, d’acord amb la legislació de l’impost, amb posterioritat al registre de l’actiu, és a dir, quan es reporten les quotes de l’arrendament financer, per la qual cosa no correspondria realitzar cap ajust en la valoració inicial de l’immobilitzat i els imports reportats es registraran com a despesa de l’exercici.
